Lo stato di interruzione dei lavori e l’assenza di una classificazione idonea ad attribuire all’edificio la natura di fabbricato, impedisce la riconducibilità dello stesso ai “fabbricati non ultimati”
Ancorchè reso ai fini iva il provvedimento reca interessanti considerazioni applicabili al trattamento imu
Divisione Contribuenti
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Direzione Centrale Persone fisiche, lavoratori
autonomi ed enti non commerciali
Risposta n. 365/2022
OGGETTO: Trasferimento di immobili catastalmente individuati come terreni –
Trattamento fiscale ai fini Iva.
Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, e’ stato esposto il seguente
QUESITO
L’istante, in qualità di professionista delegato alla vendita e custode di un
immobile nell’ambito di una procedura esecutiva pendente avanti il Tribunale,
rappresenta che l’immobile oggetto di vendita “è un fabbricato in corso di costruzione
composto da n. 12 unità residenziali, n. 1 unità commerciale e n. 6 garages i cui lavori
di costruzione e i relativi procedimenti edilizi sono stati interrotti in corso d’opera”.
Al riguardo, l’istante precisa che il debitore esecutato è una società di capitali
irreperibile per la quale è stato nominato un curatore speciale per la notifica degli atti
processuali e che gli originari titoli edilizi sono entrambi decaduti ai sensi dell’articolo
15 del d.P.R. n. 380 del 2001, con necessità indicata dal Comune di ottenere un nuovo
titolo abilitativo per completare i lavori previsti dai titoli originari.
L’istante riferisce, inoltre, che il CTU incaricato dal Tribunale “ha dichiarato di
non essere in grado di indicare il regime fiscale applicabile alla vendita (se imposta di
registro o iva) in quanto i beni da vendere sono immobili catastalmente ancora
identificati come terreni, ma che in realtà risultano già edificati, non completati e non
accatastati come tali” e il giudice dell’esecuzione lo ha invitato ad interpellare
formalmente gli organi competenti al fine di ottenere chiarimenti sul regime di
tassazione applicabile all’atto di trasferimento dei beni pignorati.
Ciò premesso, l’istante intende conoscere il trattamento fiscale applicabile al
predetto atto di vendita (che costituisce vendita delegata dal Tribunale nel contesto di
una procedura esecutiva immobiliare) e, in particolare, se la fattispecie sia
assoggettabile ad IVA, sulla base delle previsioni recate dal d.P.R. n. 633 del 1972 e
dei chiarimenti resi dalla circolare 1° marzo 2007, n. 12/E, in materia di fabbricati non
ultimati, o e se vi sia un altro diverso regime di tassazione trattandosi di immobili
ancora catastalmente individuati come terreni.
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L’istante non ha prospettato una specifica soluzione interpretativa.
PARERE DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE
Ai sensi di quanto previsto dall’articolo 10, primo comma, n. 8-bis) del d.P.R. 26
ottobre 1972, n. 633, sono esenti dall’IVA “le cessioni di fabbricati o di porzioni di
fabbricato diversi da quelli di cui al numero 8-ter), escluse quelle effettuate dalle
imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite
imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f) del
Testo Unico dell’edilizia di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno
2001,n. 380, entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o
dell’intervento, ovvero quelle effettuate dalle stesse imprese anche successivamente nel
caso in cui nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per
l’imposizione, e le cessioni di fabbricati di civile abitazione destinati ad alloggi
sociali, come definiti dal decreto del Ministro delle infrastrutture 22 aprile 2008 …
per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per
l’imposizione”.
Il successivo n. 8-ter) del medesimo articolo 10, prevede l’esenzione dall’IVA
per “le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali che per le loro
caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali
trasformazioni, escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle
imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui
all’articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f), del Testo Unico dell’edilizia di cui al
decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n.380, entro cinque anni dalla
data di ultimazione della costruzione o dell’intervento, e quelle per le quali nel
relativo atto il cedente abbia espressa-mente manifestato l’opzione per l’imposizione”.
Come precisato dalla circolare 1° marzo 2007, n. 12/E, il concetto di ultimazione
della costruzione o dell’intervento di ripristino dell’immobile, al quale si ricollega il
regime impositivo dell’operazione, debba essere individuato con riferimento al
momento in cui l’immobile sia idoneo ad espletare la sua funzione ovvero sia idoneo
ad essere destinato al consumo.
Per quanto concerne il trattamento fiscale da applicare alla cessione di un
fabbricato non ultimato, occorre tener conto che l’articolo 10, nn. 8-bis) e 8-ter) del
DPR n. 633 del 1972, nell’individuare il regime IVA applicabile alla cessione di
fabbricati, non tratta specificamente anche dei fabbricati “non ultimati”. Ciò
diversamente da quanto espressamente previsto in altri ambiti normativi (come, ad
esempio, il n. 21) della Tabella A, parte II, allegata al d.P.R. n. 633 del 1972 e il n.
127-undecies) della Tabella A, parte III, allegata al medesimo decreto).
Ciò induce a ritenere che la cessione di un fabbricato effettuata da un soggetto
passivo d’imposta in un momento anteriore alla data di ultimazione del medesimo
(come individuata nel paragrafo che precede) sia esclusa dall’ambito applicativo dei
richiamati nn. 8-bis) e 8-ter), trattandosi di un bene ancora nel circuito produttivo, la
cui cessione, pertanto, deve essere in ogni caso assoggettata ad IVA.
In tale ipotesi, come precisato con la circolare n. 12/E del 2010 (paragrafo 3.9 ”
Tassazione immobili strumentali non ultimati”) risulta pienamente operante il
principio di alternatività tra IVA e imposte di registro, ipotecaria e catastale, per cui
queste ultime sono dovute in misura fissa.
Inoltre, con successiva circolare 21 giugno 2011, n. 28/E, è stato precisato che il
regime di tassazione ai fini IVA è strettamente correlato alla natura oggettiva del bene
ceduto, vale a dire allo stato di fatto e di diritto dello stesso all’atto della cessione,
prescindendo quindi dalla destinazione del bene da parte dell’acquirente.
Con riferimento alla distinzione tra fabbricati abitativi e fabbricati strumentali,
analogamente la circolare 28 giugno 2013, n. 22/E, ha precisato che tale distinzione si
basa, di regola, su un criterio oggettivo legato alla classificazione catastale degli stessi,
a prescindere, quindi, dal loro effettivo utilizzo.
Con riferimento alla fattispecie in esame, come rappresentato dall’istante, dal
rapporto di stima dell’esecuzione immobiliare, in relazione al fabbricato in corso di
costruzione, i lavori di costruzione e i relativi procedimenti edilizi e amministrativi
sono stati interrotti in corso d’opera.
In relazione alle condizioni generali in cui versa l’immobile, dal medesimo
rapporto di stima dell’esecuzione immobiliare emerge che “L’immobile si presenta in
stato di abbandono da circa una decina di anni. Le lavorazioni sono state sospese in
corso d’opera, in stato di ultimazione delle finiture interne. Nello specifico, per quanto
concerne gli spazi condominiali si rileva la mancanza del corpo ascensore, il cui
cavedio risulta allo stato grezzo, il non completamento degli impianti elettrici, speciali
e dell’impianto fognario, la mancanza dei serramenti nel corpo scale e di ingresso e la
totalità delle opere esterne e dei parcheggi. Per quanto concerne invece gli spazi
interni privati si riscontra in generale, in tutte le unità residenziali, il mancato
completamento delle opere impiantistiche elettriche, la mancanza dei parapetti delle
terrazze e la mancanza di diversi serramenti esterni ed interni. Nell’unità commerciale
al piano terra si riscontra la mancanza di alcune opere divisorie interne e dei
serramenti di chiusura”. L’istante riferisce, inoltre, che gli immobili oggetto della
vendita risultano iscritti al Catasto terreni.
Tenuto conto dello stato di interruzione dei lavori e dell’assenza di una
classificazione catastale, riferibile anche alla categoria transitoria F/3, idonea ad
attribuire agli stessi la natura di fabbricato, si ritiene che gli immobili in argomento
non siano riconducibili alla fattispecie dei “fabbricati non ultimati”.
Ai fini del trattamento IVA applicabile nel caso di specie, si osserva che
l’articolo 2, terzo comma, lettera c), del d.P.R. n. 633 del 1972, prevede che le cessioni
aventi ad oggetto terreni “non suscettibili di utilizzazione edificatoria” non rientrano
nel campo di applicazione dell’IVA.
Al riguardo, come precisato con circolare 23 maggio 2013, n. 18/E, assume
rilevanza ai fini dell’individuazione del corretto regime impositivo da applicare agli
atti di trasferimento dei terreni la distinzione tra “terreni edificabili” e “terreni non
suscettibili di utilizzazione edificatoria”.
L’articolo 36, comma 2, del decreto legge 4 luglio 2006, n. 223, definisce “area
fabbricabile” l’area “utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento
urbanistico generale adottato dal Comune, indipendentemente dall’approvazione della
Regione o dall’adozione di strumenti attuativi del medesimo”.
In base alla predetta disposizione, un’area si considera edificabile ancor prima
della conclusione dell’iter procedimentale per l’approvazione dello strumento
urbanistico generale, purché detto documento di pianificazione urbanistica sia stato
adottato dal Comune.
Ne consegue che il trasferimento in esame avente ad oggetto terreni edificabili,
sarà soggetto ad IVA e, in ragione del principio di alternatività IVA/Registro, di cui
all’articolo 40 del d.P.R. 26 aprile 1986, n, 131, ad imposta di registro, ipotecaria e
catastale nella misura fissa di 200 euro ciascuna.
Il presente parere viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati,
assunti acriticamente così come illustrati nell’istanza di interpello, nel presupposto
della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto.
LA DIRETTRICE CENTRALE
(firmato digitalmente)
